¿Es nula una sanción de Hacienda si no motiva la denegación de pruebas propuestas por el contribuyente?
En el ámbito del procedimiento sancionador tributario, el derecho del contribuyente a proponer y utilizar pruebas de descargo no constituye una concesión graciable de la Administración sino una garantía esencial directamente conectada con el derecho fundamental a la presunción de inocencia reconocido en el artículo 24.2 de la Constitución, cuya observancia resulta especialmente exigible cuando se ejercita la potestad sancionadora.
La normativa tributaria presenta ciertas singularidades procedimentales respecto del régimen administrativo común, como la inexistencia de un periodo formal de prueba en sentido estricto, pero esa especialidad no permite vaciar de contenido el derecho del interesado a aportar pruebas ni exime a la Administración de pronunciarse de forma expresa y razonada sobre su admisión o rechazo cuando son solicitadas en tiempo y forma.
El artículo 208.3.b) de la Ley 58/2003, General Tributaria, reconoce de manera clara el derecho del expedientado a formular alegaciones y a utilizar los medios de defensa admitidos por el ordenamiento jurídico, previsión que debe interpretarse de forma integradora con la legislación administrativa común, que exige motivación expresa para cualquier acto que rechace pruebas propuestas por los interesados en el artículo 77.3 de la Ley 39/2015, que establece que el instructor:
“Sólo podrá rechazar las pruebas propuestas por los interesados cuando sean manifiestamente improcedentes o innecesarias, mediante resolución motivada.”
Desde una perspectiva práctica, abogados y asesores fiscales saben que la prueba de descargo resulta determinante en muchos expedientes sancionadores, especialmente cuando la Administración basa la imputación en indicios o presunciones y el contribuyente pretende acreditar una realidad fáctica distinta mediante actuaciones probatorias que solo pueden ser practicadas por la propia Inspección.
El caso analizado por el Tribunal Supremo y su contexto
La sentencia del Tribunal Supremo número 1511/2025 de 24 de noviembre, dictada en el recurso de casación 5958/2023, aborda de manera directa esta cuestión al analizar un expediente sancionador en el que la Administración tributaria impuso una sanción muy grave por expedición de facturas supuestamente falsas sin motivar la denegación de las pruebas de descargo propuestas por el contribuyente.
En el supuesto enjuiciado, el obligado tributario solicitó en el trámite de alegaciones la práctica de diversas pruebas orientadas a acreditar la realidad de los servicios facturados, incluyendo requerimientos de información a clientes, la incorporación de documentación obrante en otros procedimientos de comprobación y actuaciones materiales de verificación que solo podían ser realizadas por la Inspección.
El acuerdo sancionador se limitó a confirmar la propuesta inicial sin pronunciarse formalmente sobre la pertinencia o improcedencia de las pruebas solicitadas, omisión que fue reiterada en las resoluciones revisoras posteriores, generando una situación en la que la sanción se impuso prescindiendo total y absolutamente de posibles elementos probatorios de descargo.
El Tribunal Supremo considera especialmente relevante que el procedimiento sancionador se iniciara ya con propuesta de sanción, circunstancia que refuerza la necesidad de garantizar de manera efectiva el derecho del expedientado a contradecir la prueba de cargo y a proponer pruebas pertinentes, dado que no existió un momento previo de contradicción material durante la obtención de los indicios utilizados por la Administración.
La doctrina fijada sobre la motivación de la denegación de pruebas
La Sala Tercera del Tribunal Supremo fija una doctrina clara y de gran trascendencia práctica al afirmar que constituye causa de invalidez de la resolución sancionadora la falta de pronunciamiento expreso y motivado sobre las pruebas de descargo solicitadas tempestivamente por el contribuyente, cuando dicha omisión impide su valoración por el órgano sancionador.
Según el Alto Tribunal, no resulta constitucionalmente lícito ni el rechazo explícito injustificado de una prueba ni el silencio administrativo sobre su solicitud, ya que ambas conductas vulneran de forma directa el derecho a utilizar los medios de prueba pertinentes para la defensa y por conexión necesaria el derecho a la presunción de inocencia.
La sentencia subraya que la Administración no dispone de un margen discrecional para ignorar las pruebas propuestas, sino que únicamente puede rechazarlas cuando sean manifiestamente improcedentes o innecesarias, debiendo en todo caso expresar las razones jurídicas y fácticas que justifican esa decisión, conforme a las exigencias de motivación recogidas en la legislación administrativa vigente.
Un aspecto especialmente relevante para abogados y asesores es que el Tribunal Supremo rechaza la idea de que la eventual práctica de pruebas en fases revisoras o incluso en sede judicial pueda subsanar la vulneración producida en el expediente sancionador, afirmando que los vicios derivados de la infracción de derechos fundamentales contaminan el acto sancionador desde su origen.
Consecuencias prácticas para la defensa del contribuyente
La doctrina jurisprudencial establecida implica que una sanción tributaria impuesta sin motivar la denegación de las pruebas propuestas por el contribuyente es nula de pleno derecho, al vulnerar derechos fundamentales susceptibles de amparo constitucional, nulidad que no admite convalidación posterior ni subsanación en procedimientos administrativos o judiciales ulteriores.
Desde el punto de vista de la práctica profesional, esta sentencia refuerza de manera notable la posición de abogados y asesores fiscales en la defensa de sus clientes, al ofrecer un argumento sólido y directamente apoyado en jurisprudencia del Tribunal Supremo para impugnar sanciones en las que la Administración haya optado por el silencio o la motivación aparente respecto de la prueba de descargo.
Resulta especialmente valioso que el Tribunal Supremo asuma como propia una interpretación integradora de la normativa tributaria con la legislación administrativa común, lo que permite exigir a la Administración tributaria estándares de motivación y respeto a las garantías procedimentales equiparables a los existentes en otros ámbitos sancionadores.
En la práctica diaria de los despachos y asesorías, esta doctrina obliga a revisar con detenimiento los expedientes sancionadores para comprobar no solo la existencia de prueba de cargo suficiente, sino también si las pruebas propuestas por el contribuyente fueron correctamente valoradas o indebidamente ignoradas, lo que abre una vía de defensa valiosísima para la anulación de sanciones tributarias impuestas sin el debido respeto a los derechos fundamentales.
Y si has llegado leyendo hasta aquí es porque tienes la suficiente apertura mental como para captar que, sabiendo la desidia con la que los funcionarios de la Agencia Tributaria manejan los expedientes, solicitar una prueba documental que los obligue a trabajar (y que van a ignorar con toda probabilidad) puede abrir una puerta a la futura anulación de la liquidación y sus sanciones en la vía contencioso-administrativa por todo lo dicho aquí arriba.
Puedes descargar la sentencia aquí:
